【심급】
4심
【세목】
담배소비세
【주문】
1. 제1심판결 중 환송판결로 확정된 부분(주위적 청구)을 제외한 나머지 부분을 환송 후 이 법원에서 감축된 청구를 포함하여 다음과 같이 변경한다.
원고의 예비적 청구를 기각한다.
2. 소송총비용 중 원고와 피고 사이에 생긴 부분의 90%는 원고가, 나머지는 피고가 각 부담하고, 보조참가로 인한 비용의 90%는 원고가, 나머지는 피고보조참가인이 각 부담한다.
【이유】

▣청구취지 및 항소취지

1.청구취지

예비적으로,피고가2016. 12. 12.원고에 대하여 한 별지1 ‘잔존 세액’란 기재 담배 소비세 합계92,776,530,070원(가산세 포함)및 별지2 ‘잔존 세액’란 기재 지방교육세 합계18,975,211,580원(가산세 포함)합계111,751,741,650원(가산세 포함)의 부과처분을 모두 취소한다[원고는 환송 후 이 법원에서 이와 같이 청구취지를 감축하였다.주위적으로,피고가2016. 12. 12.원고에 대하여 한 담배소비세 합계118,212,293,250원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다].1)

-----------------------------------------------------------------------------------------------------------

주1)원고는 환송 후 이 법원에서 주위적 청구 부분의 청구취지도 감축하였으나,뒤에서 보는 바와 같이 이 부분은 이 법원의 심판범위에 포함되지 아니하므로 변경 전 청구취지대로 기재한다.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------

2.항소취지

제1심판결 중 예비적 청구에 관한 부분을 취소한다.원고의 예비적 청구를 기각한다.
▣이 유

1.소송의 경과 및 환송 후 이 법원의 심판범위

가.소송의 경과

1)원고는 피고를 상대로 담배소비세와 지방교육세 및 이에 대한 각 가산세 부과처분의 취소를 구하는 소를 제기하였는데,제1심법원은2020. 1. 9.원고의 주위적 청구를 각하하고 예비적 청구를 인용하는 판결을 선고하였다.
2)이에 대하여 원고와 피고는 모두 항소하였는데,환송 전 이 법원은2020. 9. 23.원고와 피고의 항소를 모두 기각하는 판결을 선고하였다.
3)원고와 피고는 모두 환송 전 이 법원 판결에 불복하여 상고하였고,환송판결은2023. 7. 13.원고의 주위적 청구에 관한 상고를 기각하는 한편,환송 전 이 법원 판결 중 피고 패소 부분(예비적 청구)을 파기하고 이 부분을 이 법원에 환송하였다.
4)원고는 이 법원에서 청구취지란 기재와 같이 예비적 청구취지를 감축하였다.
나.환송 후 이 법원의 심판범위

1)이 사건 소 중 주위적 청구 부분은 이에 관한 원고의 상고를 기각한 위 환송판결에 따라 그대로 분리·확정되었다(대법원2001. 12. 24.선고2001다62213판결 참조).
2)제1심판결 중 청구취지란 기재 예비적 청구에 대응하는 부분 외의 나머지 부분은 원고의 이 법원에서의 청구취지 감축으로 실효되었다.
3)이에 따라 환송 후 이 법원의 심판범위는,제1심판결의 피고 패소 부분 중 이 법원에서의 청구취지 감축 후의 잔존 부분인 위 청구취지란 기재 예비적 청구 부분에 한정된다.
2.이 사건 처분의 경위

가.원고의 담배제조업 영위

1)원고는2002. 8. 29.기획재정부장관으로부터 담배사업법에 의한 담배제조업허가를 받고,현재에 이르기까지 담배 제조 및 판매 등의 사업을 영위하고 있다.
2)원고는 위 담배제조업허가를 받을 당시 제조장 소재지를‘양산시○○동○○-○○’로 하였다가2012. 8. 2.이를‘양산시△△로△△(△△동)’(이하‘이 사건 제조공장’이라 한다)으로 변경하였다.
나.담배 제조·판매사업의 유통구조 및 담배소비세 등 신고·납부 방식

1)물류업무 위탁

원고는2008년경부터 주식회사A(이하‘A사’라 한다)와 원고가 제조하거나 수입하는 담배와 관련하여 수출입 화물 운송 및 관리,화물의 보관 및 수배송,대정부 세금 보고 등의 업무를A사에게 위탁하는 내용의 물류 서비스 계약을 체결하였고,그 계약 내용에 따라A사는 자신의 비용과 책임으로 화물을 보관할 장소를 확보하여 위 업무를 수행하기로 하였다.
2)보관창고

원고와A사는 담배를 보관할 창고로 관세법에 따른 보세구역에 해당하는 양산시□□읍□□로□□에 있는 물류센터(이하‘이 사건 양산물류센터’라 한다),광주시☆☆면☆☆리☆☆-☆☆에 있는 물류센터(이하‘이 사건 서울물류센터’라 하고,이 사건 양산물류센터와 서울물류센터를 통칭하여‘이 사건 각 물류센터’라 한다)를,보세구역이 아닌 일반창고로 광주 광산구◇◇동◇◇-◇◇에 있는 물류센터를 두기로 하였다.
3)유통구조

원고는 이 사건 제조공장에서 담배를 제조·포장한 뒤 상자 상태로 포장된 담배를 팔레트 위에 적재하여 두고, A사를 통해 위와 같이 제조·포장이 완료된 담배 완제품을 이 사건 양산물류센터로 옮긴 다음,도매업자가 주문하면 분류·포장하여 이 사건 서울물류센터와 광주 소재 물류센터로 옮긴 후 도매업자의 영업소 등으로 배송하였다.
4)반출신고와 신고납부

가)위와 같은 담배 운송 과정에서 원고는 이 사건 제조공장에서 담배 완제품을 이 사건 각 물류센터로 옮길 때에는 구 지방세법(2010. 3. 31.법률 제10221호로 전부개정되기 전의 것)제231조나 구 지방세법(2010. 3. 31.법률 제10221호로 전부개정된 것)제53조에 근거하여 미납세반출대상 담배로 신고하면서 내부 전산프로그램에‘미납세재고’를 의미하는 관리코드(예를 들어 이 사건 양산물류센터에 보관된‘미납세재고’인 담배에 부여하는 관리코드는‘KR14'임)로 입력하였다.
나)이후 도매업자 등으로부터 주문을 받으면 이 사건 각 물류센터에서 보관하던 담배를 내부 전산프로그램에‘납세재고’를 의미하는 관리코드(예를 들어 이 사건 양산물류센터에 보관된‘납세재고’인 담배에 부여하는 관리코드는‘KR06'임)로 전환하고,각 도매업자 등의 영업소 등으로 출고시키는 동시에 이에 관한 담배소비세와 지방교육세를 신고·납부하였다.
다.개별소비세법과 지방세법의 개정,담배 매점매석 행위에 관한 고시

1)정부는2014년경 담뱃값을 인상하기로 결정하였고,그에 따라 개별소비세법과 지방세법이 개정되어2015. 1. 1.부터 시행될 예정이었다.
2)당초 담배는 개별소비세의 과세대상이 아니었고,그중‘제1종 궐련’에 대하여20개비당641원(이하‘개정 전 세율’이라 한다)의 담배소비세와 담배소비세액의100분의50에 상당하는 지방교육세가 부과되었다.
3)그런데2014. 12. 23.법률 제12846호로 개정된 개별소비세법은 제1조 제2항 제6호를 신설하여‘제1종 궐련’에 대하여20개비당594원의 개별소비세를 부과하도록 정하였다.그리고2014. 12. 23.법률 제12855호로 개정되고2015. 12. 29.법률 제13636호로 개정되기 전의 지방세법(이하‘개정 후 구 지방세법’이라고 하고,이전 지방세법을‘개정 전 구 지방세법’이라 한다)은‘제1종 궐련’에 대한 담배소비세율을20개비당1,007원(이하‘개정 세율’이라고 한다)으로 인상하였고,지방교육세율을 담배소비세액의1만분의4,399로 인하하였다(다만,담배소비세율의 인상으로 담배소비세액이 증가하였고,그 결과 지방교육세액도 증가하였다).위 각 개정 법률은2015. 1. 1.시행되었다.
4)한편 기획재정부장관은2014. 9. 12.물가안정에 관한 법률 제7조,같은 법 시행령 제14조,제23조에 근거하여‘담배사업법의 규정에 의한 제조업자 등이 담배를 대상으로 폭리를 얻을 목적으로 이 고시 시행일부터 적용시한 종료일까지 지방세법 제55조의 규정에 의하여 담배를 반출(지방세법 제53조의 규정에 의한 반출은 제외한다)함에 있어 매월 반출량이2014. 1. 1.부터2014. 8. 31.까지 기간의 월 평균 반출한 양의104%를 초과하는 것을 금지‘하는 내용이 포함된‘담배 매점매석 행위에 관한 고시’(이하‘이 사건 고시’라 한다)를 하였고,위 고시의 부칙 제1조에 따라 위 고시는2014. 9. 12.부터 담뱃값 인상한 날까지 시행되었다.
라. 2014. 9. 3.이후 원고의 담배 반출 및 담배소비세 등의 신고·납부

1)임시창고를 통한 담배반출

가) A사는 원고의 요청에 따라 담배를 보관할 장소로2014. 9. 3.부터2015. 2. 28.까지 양산시●●읍●●리●●-●●외105필지에 소재한 관세법상의 보세구역이 아닌 일반 물류센터(이하‘이 사건 임시창고’라 한다)를 확보하여 이용하였다.
나)원고는2014. 9. 3.이 사건 제조공장에서 이 사건 임시창고로16,810,500갑(20개비 들이,이하 같다)을 이동시키는 등 그때부터2014. 12. 31.까지 총104,634,000갑의 담배를 이동시키면서 이에 관하여 이동일자를 기준으로 개정 전 세율에 따른 담배소비세와 지방교육세만을 신고·납부하고,개별소비세를 신고·납부하지 않았다.
다)원고는 위104,634,000갑의 담배 중5,744,130갑을2014. 12. 31.이전에 이 사건 임시창고에서부터 이 사건 각 물류센터로 이동시켜 보관하였고, 34,090,000갑을2015. 1. 1.이후 이 사건 임시창고에서부터 이 사건 각 물류센터로 이동시켜 보관하였다.원고는 위39,834,130갑(= 5,744,130갑+ 34,090,000갑)중 출고 전 폐기된7,258갑을 제외한 나머지39,826,872갑(이하‘이 사건 제1담배’라 한다)을2015. 1. 1.이후에 이 사건 양산물류센터 또는2015년 이후 일시불상경부터 이 사건 서울물류센터를 대체하는 창고로 사용한 이천시▲▲면▲▲로▲▲에 있는 새로운 물류센터(이하‘이 사건 이천물류센터’라 한다)에서 각 출고하여 도매업자 등에게 배송하였다.
2)관리코드 변경입력을 통한 담배반출

가)원고는2014. 9. 5.부터2014. 12. 31.까지 이 사건 제조공장에서 제조한 후 개정 전 구 지방세법에 근거하여 미납세반출 대상 담배로 신고하고 이 사건 각 물류센터로 옮겨 보관하던 담배 중191,133,000갑에 대하여 이 사건 각 물류센터에서 반출된 것처럼 전산시스템에 관리코드를 변경입력(이하‘이 사건 전산입력’이라 한다)을 통하여 납세재고로 전환하면서 개정 전 세율에 따라 담배소비세와 지방교육세만 신고·납부하고,개별소비세를 신고·납부하지 않았다.
나)원고는 위191,133,000갑의 담배 중66,377,702갑(이하‘이 사건 제2담배’라 한다)을2015. 1. 1.이후에 이 사건 양산물류센터 또는 이 사건 이천물류센터에서 각 출고하여 도매업자 등에게 배송하였다.
마.감사원의 감사결과

1)감사원은2015. 1. 1.담뱃세 인상을 전후로 하여 그 부과·징수 업무가 적정하게 이루어졌는지 여부와 이 사건 고시에 따른 매점매석행위에 대한 단속·점검 활동이 철저하게 이루어졌는지 여부를 점검·분석하고 제도개선 방안 등을 마련하고자2016. 5. 2.부터2016. 6. 15.까지「담뱃세 등 인상관련 재고차익 관리실태」에 관한 감사를 실시하였다.
2)감사원은 감사 결과“원고가 담뱃세 인상차액을 취할 목적으로 담배 실물의 반출 없이 허위의 반출량을 신고하고 담뱃세를 신고·납부하는 등으로 담뱃세 인상일 전에 이 사건 쟁점 담배를 탈법적 재고로 각각 축적한 후2015. 1. 1.부터 인상된 담뱃세를 반영한 가격으로 위 재고를 판매하여 담뱃세 인상차액을 취하고 담뱃세1,691억 원을 포탈”하였다는 결론을 내리고, 2016. 7. 15.경 감사결과 통보사항을 국세청장 등 관계기관에 통보하였다.
바.피고의 세무조사 및 담배소비세와 지방교육세 등 부과처분

1)피고는 피고보조참가인(이하‘참가인’이라 한다)등 담배소비세의 부과권자로부터 이에 관한 세무조사 및 부과업무 권한을 위임받아2016. 8. 8.부터2016. 11. 25.까지 담배소비세 및 지방교육세의 포탈 여부에 관한 세무조사를 실시하였다.
2)그 결과 피고는“원고가 판매 목적 없이 이 사건 제1담배를 이 사건 임시창고로 가장 반출하고,이 사건 전산입력 행위를 통하여 이 사건 제2담배를 허위반출함으로써 담배소비세와 지방교육세를 탈루하였다”는 결론을 내리고2016. 12. 14.경 원고에게 위 세무조사 결과를 통지하였으며, 2016. 12. 12.원고에 대하여 아래[표1]기재와 같이 담배소비세와 지방교육세 및 이에 대한 가산세를 부과하였다.
[표1]

세목본세가 산 세합 계담배소비세35,962,560,81062,167,232,74098,129,793,550지방교육세11,533,705,1708,528,794,53020,082,499,700합 계47,796,265,98070,696,027,270118,212,293,250

사.피고의 감액 경정

1)피고는 환송판결의 취지에 따라 이 사건 제1담배 가운데2014. 12. 31.이전에 이 사건 임시창고에서 이 사건 각 물류센터로 옮긴 담배5,744,130갑 중 폐기 수량5,118갑을 제외한5,739,012갑에 관해서는 개정 전 세율을 적용하는 것으로 직권 취소하여 일부를 감액 경정하였다(이하 이 사건 제1담배 가운데 위와 같이 취소되고 남은 나머지 부분 중 폐기 수량2,140갑을 제외한34,087,860갑,즉2015. 1. 1.이후에 이 사건 임시창고에서 이 사건 각 물류센터로 옮긴 담배를‘이 사건 쟁점 담배’라 한다.그리고 이 사건 쟁점 담배와 이 사건 제2담배를 통틀어‘이 사건 담배’라 한다).
2)현재 경정되고 남아 있는 세액으로서 원고가 취소를 구하고 있는 부분은 아래[표2]기재와 같다(이하 위와 같이 감액 경정되어 남은 부분,즉 이 사건 담배에 관한 담배소비세 등 부과처분을‘이 사건 각 처분’이라 한다).
[표2]

세목본세가 산 세합 계담배소비세34,022,096,17058,754,433,90092,776,530,070지방교육세10,930,801,8508,044,409,73018,975,211,580합 계44,952,898,02066,798,843,630111,751,741,650

[인정근거]다툼 없는 사실,갑 제1내지13, 20내지22호증,을 제1내지15, 18내지20호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함,이하 같다)의 각 기재 및 영상,변론 전체의 취지

3.원고의 주장

가.담배소비세,지방교육세 부분

1)이 사건 쟁점 담배

가)개정 후 구 지방세법 부칙 제1조 내지 제3조의 규정에 따라 위 법률의 시행일인2015. 1. 1.이후 제조장으로부터 반출한 담배에 대하여만 개정 세율이 적용된다.
원고의 제조장은 이 사건 제조공장에 한정될 뿐,이 사건 양산물류센터 등은 원고의 제조장에 해당하지 않는다.이 사건 쟁점 담배는 모두2014. 12. 31.이전에 원고의 제조장인 이 사건 제조공장에서 반출되었으므로,개정 전 구 지방세법에 따라 개정 전 세율이 적용되어야 한다.
나)원고가 이 사건 임시창고를 사용한 것이2014년에 유일하였던 것이 아니고,이 사건 임시창고로의 반출은 담배 수요 급증에 대한 대응 차원도 있었으며,이 사건 임시창고는 인적·물적 설비를 갖춘 통상적인 물류센터로서의 역할과 기능을 수행하였다.이와 같은 사정들은 환송판결의 기초가 된 사실관계에 변동이 생긴 때에 해당하므로 이 사건 환송판결의 기속력이 미치지 않는다.
2)이 사건 제2담배

가) ‘미납세반출의 경우 담배를 제조장에서 미납세반출한 때가 아니라 그 담배를 반입장소에서 다시 반출하는 때에 담배소비세 등의 납세의무가 성립한다’라는 환송판결의 법리는 이 사건 제2담배가 미납세반출에 해당함을 전제로 한 것이다.그러나 미납세반출에 관한 개정 전·후 구 지방세법 제53조 제1호는‘제조장에서 보세구역으로 반출’되는 경우에는 적용되지 않으므로,이 사건 제2담배와 같이‘제조장인 이 사건 제조공장에서 보세구역인 이 사건 양산물류센터로 반출’된 경우에는 미납세반출에 해당하지 않는다.따라서 이 사건 제2담배의 경우 환송판결의 법리가 적용될 수 없고, 2014. 12. 31.이전에 원고의 제조장인 이 사건 제조공장에서 반출되었을 당시 납세의무가 성립하므로 개정 전 세율이 적용되어야 한다.
나)설사 이 사건 제2담배가 미납세반출에 해당한다고 가정하더라도,그중25,835,752갑은2014. 12. 31.이전에 그 반입 장소인 이 사건 양산물류센터에서 이 사건 서울물류센터로 실제 이동하면서 납세반출이 되었으므로,환송판결의 법리에 따르더라도 적어도 위 부분에 관하여는 개정 전 세율이 적용되어야 한다.
나.가산세 부분

원고는 다음과 같은 이유로 이 사건 가산세 부과처분이 위법하다고 주장한다.
1)원고에게 담배소비세 및 지방교육세 신고·납부의무 위반을 탓할 수 없는 정당한 사유가 인정되므로,원고에게 가산세를 부과한 것은 부당하다.
2)설령 가산세가 부과되더라도,원고가 부당무신고가산세의 부과요건인‘사기나 그 밖의 부정한 행위’를 하였다고 볼 수 없고,원고는 이 사건 담배에 대하여2014년에 개정 전 세율을 적용하여 담배소비세 등을 신고·납부하였으므로 부당무신고가산세(가산세율40%)가 아닌 일반 과소신고가산세(가산세율10%)가 부과되어야 한다.
3)원고에게 부당무신고가산세율이 적용된다고 하더라도,가산세의 적용대상은 개정 세율을 적용한 담배소비세 등의 총액이 아닌 위 금액과 원고의 기 신고·납부세액과의 차액을 기준으로 산정하여야 한다.
4.관계 법령

이 법원이 이 부분에 관하여 적을 이유는 제1심판결의 이유 중 해당 부분 기재와 같으므로 행정소송법 제8조 제2항,민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 그대로 인용한다.
5.판단

가.담배소비세 및 지방교육세 부과 처분의 적법 여부

1)이 사건 쟁점 담배 관련

가)상고법원은 상고에 정당한 이유가 있다고 인정할 때에는 원심판결을 파기하고 사건을 원심법원에 환송할 수 있고,이때 사건을 환송받은 법원은 상고법원이 파기의 이유로 삼은 사실상 및 법률상 판단에 기속된다(행정소송법 제8조 제2항,민사소송법 제436조 제1항,제2항).
나)환송판결은 아래와 같은 이유를 들어, 2014. 12. 31.이전에 이 사건 제조공장에서 이 사건 임시창고로 반출되었으나2015. 1. 1.이후에 이 사건 임시창고에서 이 사건 각 물류센터로 반출된 이 사건 쟁점 담배에 대하여 개정 세율이 적용되므로 이 부분 부과처분은 적법하다는 취지로 판단하였다.
(1)원고가 담뱃세 인상을 앞두고 통상적인 유통구조에서 벗어나 이 사건 제조공장에서 그 인근에 위치한 이 사건 임시창고로 이 사건 쟁점 담배를 옮겼는데,여러 사정에 비추어 이 사건 임시창고는 담배 공급의 편의를 위한 통상적인 물류센터로서의 역할과 기능을 수행하였다고 보기 어렵고,담뱃세 인상차액을 취하기 위하여 담뱃세가 인상되기 전에 이 사건 제조공장에서 담배를 반출하기 위해 일시적인 방편으로 마련된 장소에 불과하다고 봄이 상당하다.
(2)담배소비세의 성격,부칙규정을 비롯한 개정 후 구 지방세법의 입법 취지 등에 비추어 볼 때,제조자가 담뱃세의 인상차액을 얻기 위하여 담뱃세가 인상되기 전에 통상적인 행위 또는 거래 형태에서 벗어나서 제조장에서 일시적인 방편으로 마련된 장소로 담배를 옮긴 것에 불과하다면,이를 제조장에서 반출한 것으로 볼 수 없다.
(3)결국 원고가 이 사건 쟁점 담배를 이 사건 제조공장에서 이 사건 임시창고로 옮긴 때가 아니라,이 사건 임시창고에서 이 사건 각 물류센터로 옮긴 때 비로소 제조장에서 반출한 것으로 보아야 하므로,개정 후 구 지방세법이 시행된2015. 1. 1.이후에 제조장에서 반출된 이 사건 쟁점 담배에 대하여는 개정 세율이 적용된다.
다)한편 원고는,환송판결의 기초가 된 사실관계에 변동이 생겨 환송판결의 기속력이 미치지 않는다는 취지로 주장하나,아래와 같은 이유로 받아들이기 어렵다.
(1)원고는,관세법상 보세구역이 아닌 일반창고를 임차하여 물류센터로 이용한 사례로 이 사건 임시창고가 유일하였다는 환송판결의 판시는 사실과 다르다는 취지로 주장한다.그러나 원고가 언급하고 있는 일반창고 단기 임차 사례들(갑 제38, 39호증)은 그 계약서의 내용 등에 비추어 보세창고나 수입물품 보관 용도로 보여 이 사건 임시창고와 단순비교하기에는 적절하지 아니하여 환송판결의 기속력에 배치되는 사실관계로 보기 어렵다.
(2)원고는,담뱃세 인상을 앞두고 급증하는 담배수요에 신속하게 대응하기 위한 차원에서 이 사건 임시창고를 임차하였다는 취지로도 주장한다.그러나 납세재고를 늘려 재고차익을 얻을 목적이 아니었다고 한다면 이 사건 임시창고로 반출된 물량 대부분이 개정 세율이 적용되는2015. 1. 1.이전에 판매되었어야 함에도,환송판결의 이 부분 판시와 같이 상당 부분이2015. 1. 1.이후에 판매되었다.또한 을 제2, 3호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면,이 사건 제조공장 내에도 이 사건 임시창고의 최대 적재용량인 약6,000만 갑에 상응하는 충분한 적재공간을 보유하고 있었던바,이 사건 임시창고로 반출된 물량은 이 사건 제조공장 및 이 사건 양산물류센터에서도 충분히 수용 가능하였을 것으로 판단된다.결국 금융비용이나 물류비,통상의 유통구조 등을 감안하면,원고는 기본적으로 담배 완제품을 이 사건 제조공장에서 보관하거나 이 사건 각 물류센터로 미납세반출하는 것이 자연스럽고 경제적으로 합리적인 행위이다.그럼에도 이에 반하여 원고는 이 사건 임시창고로 납세반출을 시도하였는바,원고가 주장하는 사정을 감안하더라도 결국 이 사건 임시창고는 담뱃세 인상을 앞두고 재고차익을 얻기 위하여 납세재고를 늘리는데 주된 목적이 있었다고 보인다.
(3)을 제2, 3호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면,이 사건 양산물류센터는 비닐 재포장시설 등을 갖추었고 원고 본사 직원으로 구성된 물류팀의 관리·감독 하에 있었던 반면,이 사건 임시창고에는 비닐 재포장 시설 등이 갖추어있지 않았고 달리 원고 직원이 파견되어 관리·감독하였다는 정황은 확인되지 않는다.이러한 사정으로 이 사건 임시창고에 있던 담배는 다시 이 사건 양산물류센터로 이동된 후 재포장 후 도매업자 등에게 배송되어 물류비용 등만 증대시켰다.원고가 주장하는 바와 같이 단순히 이 사건 임시창고가 이 사건 양산물류센터보다 그 규모나 면적이 크다는 점만을 들어 통상적인 물류센터로서의 역할과 기능을 수행하였다고 볼 수는 없다.
라)따라서 이 부분과 관련하여 환송 후 이 법원의 심리과정에서 새로운 주장이나 입증이 제출되어 기속적 판단의 기초가 된 사실관계에 변동이 생겼다고 보기 어렵다.결국 환송판결의 기속력에 따라 이 부분 부과처분은 적법하고,환송판결의 기속력에 반하는 원고의 이 부분 주장은 받아들이지 아니한다.
2)이 사건 제2담배 관련

가)미납세반출의 법적 성격과 납세의무 성립시기

(1)이 사건의 선행 쟁점

개정 전·후 구 지방세법은 제53조에서 미납세반출사유에 관하여 규정하고 있는데,위 미납세반출의 경우 납세의무 성립시기를 언제로 보느냐에 따라 개정 세율 적용 여부가 달라지므로 이 부분 처분의 적법 여부를 판단하는데 선행 쟁점이라 할 것이다.
(2)미납세반출 관련 규정2)

-----------------------------------------------------------------------------------------------------------

주2) 2014. 12. 23.지방세법 개정으로 개정 전 구 지방세법의 담배소비세 관련 조항 중 담배소비세율과 지방교육세율 관련 조항만이 개정되었으므로,이하 개정 후 구 지방세법의 관련 조항을 기재한다.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------

(가)개정 후 구 지방세법 제49조 제1항은‘제조자는 제조장으로부터 반출한 담배에 대하여 담배소비세를 납부할 의무가 있다’고 규정하면서도,개정 후 구 지방세법 제53조에서‘다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 담배에 대하여는 담배소비세를 징수하지 아니한다’라고 미납세반출 제도를 규정하면서,미납세반출 사유로 제1호에서‘담배 공급의 편의를 위하여 제조장 또는 보세구역에서 다른 제조장 또는 보세구역으로 반출하는 것’을,제2호에서‘담배를 다른 담배의 원료로 사용하기 위하여 반출하는 것’을,제3호에서‘그 밖에 제조장을 이전하기 위하여 담배를 반출하는 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 반출하는 것’을 각 규정하고 있다.
(나)개정 후 구 지방세법 제60조 제1항은‘제조자는 매월 제조장에서 반출한 담배에 대한 담배소비세 과세표준과 산출세액을 신고·납부하여야 한다’고 규정하고,그 위임에 따른 구 지방세법 시행령 제69조 제1항(2017. 7. 26.대통령령 제28211호로 개정되기 전의 것,이하 같다),구 지방세법 시행규칙(2015. 12. 31.행정자치부령 제55호로 개정되기 전의 것,이하 같다)제29조 제1항은 제조자의 담배소비세 신고는 별지 제27호 서식의 담배소비세 신고서에 따르도록 규정하고 있는데,그 신고서의‘제조장에서 반출된 담배’란에는 미납세반출 담배를 제외한 수량을 기재하도록 하고 있다.한편 개정 후 구 지방세법 제55조는‘제조자가 담배를 제조장 또는 보세구역에서 반출(제53조에 따른 반출을 포함한다)하였을 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 신고하여야 한다’고 규정하고,그 위임에 따른 구 지방세법 시행령 제65조 제2항은‘반출신고는 과세대상 담배와 미납세반출 대상 담배 및 면세대상 담배의 반출이 각각 구분될 수 있도록 하여야 한다’고 규정하고 있다.
(3)환송판결의 관련 법리

환송판결은‘미납세반출 담배의 경우 담배를 미납세반출한 때가 아니라 그 담배를 반입장소에서 다시 반출하는 때 담배소비세 등의 납세의무가 성립한다’고 판단하였다(일명‘과세이연설’).이 법원은 환송판결의 기속력에 따라 위 법률상 판단을 전제로 판단한다.
나)원고의 환송판결 후 추가 주장에 대한 판단

(1)이 사건 제2담배가 미납세반출에 해당하는지 않는다는 주장에 관하여

(가)원고는 환송 후 이 법원에 이르러 이 사건 제2담배가 미납세반출에 해당하지 않는다는 취지로 새로이 주장한다.이는 원고의 종전 주장과는 배치되는 모순된 주장이다.또한 그동안 납세의무자의‘담배공급의 편의’를 위해 미납세반출사유로 인정해 온 과세실무(을 제7호증),그에 따른 금융혜택 등을 오랜 기간 누린 원고가 입장을 바꿔 정면으로 배치되는 주장을 하고 있는 점,원고가 이 사건 제2담배를 미납세반출로 신고하였고,환송판결 선고시까지 이 사건 제2담배가 미납세반출에 해당함을 전제로 주장하였던 점 등에 비추어,원고의 이 부분 주장은 그 자체로 받아들이기 어렵다.
(나)또한 환송받은 법원이 기속되는 상고법원이 파기이유로 한 법률상의 판단에는 상고법원이 명시적으로 설시한 법률상의 판단뿐 아니라 명시적으로 설시하지 아니하였더라도 파기이유로 한 부분과 논리적·필연적 관계가 있어서 상고법원이 파기이유의 전제로서 당연히 판단하였다고 볼 수 있는 법률상의 판단도 포함되는 것으로 보아야 한다(대법원2012. 3. 29.선고2011다106136판결 등 참조).환송판결의 판단은 이 사건 제2담배가 미납세반출에 해당한다는 것을 당연한 논리적 전제로 하고 있으므로,환송판결의 기속력은 이 사건 제2담배가 미납세반출에 해당한다는 판단에 대하여도 미친다.따라서 원고의 이 부분 주장은 환송판결의 기속력에도 반하므로 받아들이지 아니한다.
(2)이 사건 제2담배 중25,835,752갑에 대하여2014. 12. 31.이전에 납세반출이 있었다는 주장에 관하여

(가)앞서 든 증거들에다가 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 아래와 같은 사정들을 종합하여 보면,원고가 이 사건 제2담배 전부를 이 사건 제조공장에서 이 사건 각 물류센터로 미납세반출을 하였다가, 2014. 12. 31.까지 물리적 이동 없이 이 사건 전산입력을 통하여 납세재고로 전환한 이래, 2015. 1. 1.이후 도매업자 등에게 각 출고한 사실을 인정할 수 있다.
①감사원의 감사보고서(을 제2호증)와 피고의 세무조사 결과보고서(을 제3호증)의 기재에 따르면,감사원과 피고는 감사와 세무조사를 통하여‘원고가 이 사건 제조공장에서 이 사건 각 물류센터로 미납세반출이 된 이 사건 제2담배 전부에 대하여2014. 12. 31.까지 이 사건 전산입력을 통하여 납세재고로 전환하고, 2015. 1. 1.이후 도매업자 등에게 각 출고하는 방식으로 조세를 포탈하였다’는 결론을 내렸다.그런데 원고는 환송 후 이 법원에 이르기 전까지는 법리상 공방을 하면서도 위 사실관계 자체에 대해서는 다툰 바 없다.
②원고는 국내에서 담배제조를 시작한 이래 그 동안 이 사건 제조공장에서 생산한 담배를 이 사건 양산물류센터로 이동시키면서 미납세반출을 하였고,이 사건 양산물류센터에서 이 사건 서울물류센터로 이동시킬 때에도 미납세반출을 해왔으며,도매업자 등으로부터 주문을 받으면 미납세반출 담배를 도매업자 등에 판매하거나 광주 소재 물류센터로 반출하면서 담배소비세 등을 신고·납부하였다.미납세반출은 최종소비를 위한 유통단계에 들어가지 않은 경우로서 원고가 이 사건 제2담배를 납세 재고로 전산입력하고 그에 따른 담배소비세 등을 신고·납부하였더라도 도매업자 등으로부터 주문이 들어오지 않는 이상 이를 물리적으로 이동시킬 합리적 이유가 없다.오히려 도매업자 등으로부터 주문도 없는 상황에서 이 사건 제2담배 중 일부를 이 사건 양산물류센터에서 이 사건 서울물류센터로 이동시킨다면 불필요한 유통과정만 추가하여 물류비용만 증대시키는 결과를 낳아 경제적 합리성 측면에서 납득할 만한 설명이 되지 않는다.
③원고는 미납세반출로 신고된 담배191,133,000갑에 대하여 이 사건 전산입력을 통하여 납세재고로 전환하면서 개정 전 세율에 따라 담배소비세 등을 신고·납부하였다.그런데 원고는 그중 일부인25,835,752갑에 대해서는 이 사건 양산물류센터에서 이 사건 서울물류센터로 실제 반출하였다고 주장하고 있다.당초 원고는 이 사건 전산입력과 담배소비세 등의 신고·납부를 통하여 납세재고 증대를 계획했던 것으로 보이는데,도매업자 등으로부터 주문이 없는 상황에서 위25,835,752갑에 대해서만 물리적으로 이동시킬 만한 이유를 찾아보기 어렵다.
④갑 제36, 53, 54호증의 각 기재에 의하면,원고의 내부 전산시스템에 이 사건 양산물류센터에서 이 사건 서울물류센터로25,835,752갑이 납세반출된 것으로 정리된 사실은 인정된다.그러나 이 사건 제2담배는 이 사건 전산입력을 통하여 미납세반출이 납세재고로 허위 전환되었고,그 중 일부를 별다른 이유 없이 실물 이동시키는 것은 원고의 통상적인 유통구조에 비추어 이례적인 점 등에 비추어,원고가 제출한 위와 같은 자료만으로 원고가 주장하는 위25,835,752갑을 실제로 이 사건 양산물류센터에서 이 사건 서울 물류센터로 이동시켰다고 믿기는 어렵다.한편 원고는 종전에도 납세반출을 하면서 이 사건 양산물류센터에서 이 사건 서울물류센터로 담배를 이동시킨 전례가 있다고 주장하면서 관련 입증자료로 갑 제53, 54호증을 제출하였는데,그와 같이 납세반출이 이루어진 경위 및 사유에 관하여 납득할 만한 설명을 하지 못하고 있어 원고의 주장은 설득력이 없다[2024. 6. 24.자 원고 준비서면(9)].
(나)나아가 원고의 주장처럼 위25,835,752갑에 대하여 이 사건 양산물류센터에서 이 사건 서울물류센터로 물리적 이동이 있었다고 가정하더라도,을 제10, 13내지15호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 아래와 같은 사정들에 비추어 보면,이는 담뱃세 인상차액을 취하기 위하여 일시적으로 이동한 것에 불과한 것으로 보여 이를 두고 담배소비세 등의 성립시기인‘제조장에서의 반출’에 해당한다고 보기도 어렵다.
①원고는 통상적인 유통구조와 달리 보세창고인 이 사건 양산물류센터에서 보세창고인 이 사건 서울물류센터로 이 부분 담배를 이동시키면서 이를 납세재고로 전환하였는데,그 무렵 원고 임직원들이 작성한 이메일,내부검토보고서 등에 의하면 원고는 담뱃세 인상에 대비하여 납세재고 축적계획을 세웠던 것으로 확인된다.
②원고는 이 부분 담배를 이 사건 양산물류센터에서 이 사건 서울물류센터로 이동시킨 사업상 이유를 설명하지 못한다.물류비용 등을 고려하면 도매업자 등으로부터 주문이 들어오지 않은 상황에서 이 부분 담배를 물리적으로 이동시킬 이유가 없음에도,원고가 이 부분 담배를 이 사건 양산물류센터에서 이 사건 서울물류센터로 옮겼다고 한다면 담뱃세의 인상차액을 취하려는 목적 외에 다른 합리적인 이유가 있다고 보기 어렵다.
다)소결론

따라서 원고가 당초 미납세반출을 한 이 사건 제2담배의 경우,환송판결에서 본 바와 같이 이 사건 전산입력만으로는 반입장소에서 반출되었다고 볼 수 없고, 2015. 1. 1.이후 이 사건 각 물류센터에서 실제로 반출되었으므로 이 사건 부칙규정에 따라 개정 후 구 지방세법이 적용된다.이 사건 처분 중 이 사건 제2담배에 대하여 개정 세율을 적용한 이 부분 과세처분은 적법하므로,이와 전제를 달리한 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.
나.가산세 부과처분의 적법 여부

1)부당무신고가산세율 적용 부분

가)관련 법리

(1)구 지방세기본법(2016. 12. 27.법률 제14474호로 전부개정되기 전의 것)제53조의2제2항에서는‘납세의무자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 법정신고기한까지 과세표준 신고를 하지 아니한 경우에는 납부세액의100분의40에 상당하는 금액을 가산세로 부과한다’고 규정하고,같은 법 제53조의3제2항 제1호에서는‘납세의무자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고한 경우 과소신고분 세액의100분의40에 상당하는 금액 등을 가산세로 부과한다’고 규정한다.
(2)위 규정들의 입법 취지는 지방세 과세표준이나 세액 계산 기초가 되는 사실 발견을 곤란하게 하거나 허위 사실을 작출하는 등 부정한 행위가 있는 경우에 과세관청으로서는 과세요건사실을 발견하고 부과권을 행사하기 어려우므로,부정한 방법으로 과세표준 또는 세액 신고의무를 위반한 납세자를 무겁게 제재하는 데 있다.따라서 위 각 규정에 정한‘사기나 그 밖의 부정한 행위’라고 함은 조세 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말한다.다른 행위를 수반하지 않고 단순히 세법상 신고를 하지 않거나 허위 신고를 하는 데 그치는 것은 이에 해당하지 않지만,과세대상 미신고나 과소신고와 아울러 수입이나 매출 등을 고의로 장부에 기재하지 않는 행위 등 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여진 경우에는 조세 부과와 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 만든 것으로 인정할 수 있다(대법원2015. 10. 15.선고2013도9906판결,대법원2017. 4. 13.선고2015두44158판결 등 참조).
나)구체적 판단

(1) ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’에 해당하는지 여부

앞서 든 각 증거 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 아래와 같은 사정을 종합하면,원고는 단순히 세법상 신고를 하지 아니하거나 허위로 신고한 데에 그친 것이 아니라 조세회피의 의도를 가지고 이 사건 담배가2015. 1. 1.이전에 제조장에서 반출된 것 같은 외관을 작출함으로써,재고차익을 실현하고 조세의 부과징수를 불능 또는 현저하게 곤란하게 하는 적극적인 행위를 하였다고 봄이 타당하고,이는 부당무신고가산세의 부과요건인‘사기나 그 밖의 부정한 행위’에 해당한다.원고의 이 부분 주장도 이유 없다.
(가)앞서 본 바와 같이 원고는 담뱃세 인상차액을 취하기 위하여 담뱃세가 인상되기 전에 이 사건 제조공장에서 담배를 반출하기 위해 일시적인 방편으로 이 사건 제조장 근처에 이 사건 임시창고를 마련하고 그곳으로 이 사건 쟁점 담배를 이동시켰고,피고로서는 이 사건 임시창고의 존재 내지 그 성격에 관하여 면밀히 조사하지 않는 한 이와 같은 사정을 확인하기 어려웠을 것으로 보인다.이를 고려하면 이 사건 쟁점 담배가 단지 이 사건 제조공장에서 그 밖의 장소로 실제 이동이 있었다는 사정만을 들어,원고의 행위가‘사기나 그 밖의 부정한 행위’에 해당하지 않는다고 볼 수는 없다.
(나)원고는 이 사건 제2담배를 이 사건 제조공장에서 이 사건 각 물류센터로 옮길 때는 미납세반출로 신고하였다가,실물을 이동하지 아니한 채 이 사건 전산입력을 통하여 납세재고로 전환하였다.이는 담배소비세 등의 선납으로 인한 금융비용을 고려하여 미납세반출을 해 오던 원고가 실제 반출이 없음에도 이 사건 전산입력을 통하여 납세반출된 것과 같은 외관을 작출한 경우에 해당한다.이는 통상적인 유통구조에서 벗어나 막대한 재고차익을 취하려는 행위로써 피고로서는 관련 전산자료와 실사 등을 통해 면밀히 조사하지 않는 한2014. 12. 31.이전에 이 사건 제2담배가 제조장 밖으로 반출되지 않았다는 사실을 확인하기 어려웠을 것으로 보인다.
(다) 2014년 담뱃세 인상 논의가 있던 무렵에 원고 임직원들이 작성한 이메일,내부검토보고서 등에 의하면,원고는 담뱃세 인상에 대비하여 재고차익을 취하기 위하여 원고 회사 차원에서 구체적인 납세재고 축적계획을 세웠던 것으로 확인된다(을 제13내지 제15호증).당시 원고의 대표이사였던 정일우도 세무조사 과정에서 담뱃세 인상에 대비하여 이에 대한 대응전략의 일환으로 납세재고 축적계획을 세웠음을 인정한 바 있다(을 제10호증).
(라)이러한 계획 하에 앞서 본 바와 같이 제조장 인근에 이 사건 임시창고를 임차하여 이 사건 제1담배를 반출해 일시 보관하는 방법,또는 이 사건 전산입력을 통해 이 사건 제2담배에 대하여 허위반출의 외관을 만들어내는 방법을 동원하였던 것으로 추단된다(을 제13내지 제15호증).결국 원고의 행위는 허위신고에 그치는 것이 아니라 담뱃세 인상을 앞두고 납세재고를 늘려 막대한 재고차익을 실현하고자 한‘적극적 조세회피행위’로 평가할 수 있다.
(마)원고가 조세포탈 혐의에 대해서 불기소처분을 받은 사실이 인정되고,부당무신고 부과 요건인‘사기나 그 밖의 부정한 행위’와 구 조세범처벌법(2015. 12. 29.법률 제13627호로 개정되기 전의 것)제3조 제1항에 정한 범죄 구성요건인‘사기나 그 밖의 부정한 행위’는 같은 의미로 해석할 수 있기는 하다(대법원2014. 5. 16.선고2011두29168판결,대법원2019. 7. 25.선고2017두65159판결 등 참조).
그러나 행정법규 위반에 대한 책임과 형사책임은 지도이념과 증명책임,증명의 정도 등에서 서로 다른 원리가 적용되므로 검사로부터 불기소처분을 받았다는 사정이 처분사유의 증명에 곧바로 영향을 미치는 것은 아니므로(대법원2018. 4. 12.선고2017두74702판결 등 참조),원고에 대하여 수사기관의 불기소 결정이 이루어졌다는 사정만으로 원고에 대하여 이 사건 부당무신고가산세를 적용하는데 장애가 되는 것은 아니다.
(2) ‘무신고’가 아닌‘과소신고’해당 여부

(가)이 사건 담배에 관하여는,앞서 본 바와 같이2015. 1. 1.이후 제조장에서 반출된 것으로 해석되어 개정 세율을 적용하여2015년에 신고·납부가 이루어져야 함에도,원고는 개정 전 세율을 적용받기 위하여 여러 탈법적 방법을 동원하여2014년에 신고·납부를 하였다.납세의무는 조세법률이 정한 과세요건을 충족하는 때에 성립하는바,이러한 원고의 신고·납부 행위는 위 담배에 관한 납세의무가 성립하기 이전에 이루어진 것으로서 이를 조세법적으로 유효한 신고·납부로 인정할 수 없다.또한 원고가 담뱃세 인상을 앞두고 막대한 재고차익을 취하기 위해 허위·가장 반출 신고 등의 방법으로 부정하게 납세재고를 조성하였다는 점을 함께 고려하면 더욱 그러하다.결국 원고에게‘과소신고’가산세 규정이 아니라‘무신고’가산세 규정이 적용되어야 하므로,원고의 이 부분 주장도 이유 없다.
(나)원고가 원용하고 있는 대법원2019. 7. 11.선고2017두68417판결(2024. 3. 15.자 원고 준비서면)은,납세의무가 성립된 이후에 이루어진 증여세 신고에 관한 것인 점,위 판결이 무신고에 해당하지 않는다고 본 것은‘증여자와 그 원인을 실제와 다르게 기재하여 신고하였더라도 과세의 기초된 사실이 동일하고 달리 당사자들이 조세를 적극적으로 회피하기 위한 행위라고 인정할 사정이 없다’는 점을 전제로 한 것인 반면,이 사건의 경우에는 재고차익을 취하기 위한 목적으로 납세재고를 조성하기 위해 원고가 허위·가장 반출 신고 등의 방법을 동원하였고 원고가 과세의 기초로 삼은 사실과 납세의무 성립의 기초가 된 사실 및 과세기간이 서로 다른 점 등을 고려하면,이 사건과는 사안을 달리하는 것이어서 이 사건에 원용하기에 적절하지 아니하다.
2)가산세 면제의 정당한 사유가 있는지 여부

가)관련 법리

세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세의무자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고,납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상의 제재이다.따라서 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법해석상 의의(疑意)로 인한 견해의 대립이 있는 등으로 인해 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이러한 제재를 과할 수 없다(대법원2016. 10. 27.선고2016두44711판결 등 참조).그러나 세법해석상 의의로 인한 견해의 대립 등이 있다고 할 수 없음에도 납세의무자가 자기 나름의 해석에 의하여 납세 등의 의무가 면제된다고 잘못 판단한 것은 단순한 법률의 부지나 오해에 불과하여 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 않는다(대법원2021. 1. 28.선고2020두44725판결 등 참조).
나)구체적 판단

앞서 든 증거들과 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 아래와 같은 사실 내지 사정들을 위 법리에 비추어 보면,원고에게 이 사건 담배에 관한 담배소비세 등 납세의무 해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 인정된다고 보기 어렵다.원고의 이 부분 주장도 이유 없다.
(1)앞서 본 바와 같이 원고는 담뱃세 인상을 앞둔 시점에 납세재고를 늘리기 위해 일시적으로 마련한 이 사건 임시창고에 납세재고 반출,이 사건 전산입력을 통한 미납세반출의 납세반출로의 전환 등의 방법으로2015. 1. 1.이전에 이 사건 담배가 제조장에서 반출된 것 같은 외관을 작출하였는바,이로써 원고에게 막대한 재고차익을 누리려는 조세회피에 대한 인식이 있었음을 추단할 수 있다.
(2)원고의 위와 같은 행위로 인하여 결과적으로 합계450억 원에 육박하는 담배소비세와 지방교육세에 대한 조세 탈루가 이루어졌다.또한 원고의 행위는 단순한 조세회피에 그치는 것이 아니라 담뱃세 인상을 앞두고 납세재고를 늘려 막대한 재고차익을 실현하고자 한 적극적 조세회피행위로서 그 비난가능성이 크다.
(3)원고는‘반출’의 의미, ‘미납세반출의 법적성격과 납세의무 성립시기’, ‘제조장에서 보세구역으로 반출하는 것이 미납세반출에 해당하는지 여부’등에 관하여 세법해석상 다툼의 여지가 있어 가산세 면제의 정당한 사유가 있다는 취지로 주장한다.그런데 이 사건의 경우는 위와 같은 쟁점들에 대한 단순한 법리상 해석의 문제에서 비롯한 사건이 아니라,원고가 부당하게 재고차익을 실현하기 위하여 정상적인 유통구조나 통상의 거래형식을 벗어나는 방법을 동원하여 적극적으로 조세회피행위를 한 사안이다.이러한 경우에까지 세법 해석상 다툼이 있었다고 보기는 어려우므로 원고의 위 주장은 받아들이기 어렵다.
3)가산세 부과의 산정기준

원고는 기 납부세액과의 차액을 기준으로 가산세가 부과되어야 한다는 취지로 주장한다.그러나①앞서 본 바와 같이 원고의 이 사건 담배소비세 등 신고·납부 행위는 납세의무가 성립하기 이전에 이루어진 것이고,과세기간도 서로 상이하여 조세법적으로 유효한 신고·납부로 인정할 수 없고,위와 같은 행위가 적극적 조세회피의 목적에서 비롯한 것인 점,②결국 원고의 담배소비세 등 신고·납부 행위는 오납세액에 불과할 뿐 기납부 세액으로 인정할 수 없는 점[피고 역시 원고의2014년도 신고·납부한 분을 과오납금으로 보고,지방세기본법 제60조에 따라 환급가산금까지 포함하여 충당하는 것을 전제로,이 사건 각 처분을 하였다(을 제3호증 중 제31쪽)]등에 비추어,피고가 개정 세율을 적용한 담배소비세 등 총액을 기준으로 이 사건 가산세를 부과한 것에 어떠한 위법이 있다고 볼 수 없다.원고의 이 부분 주장 역시 이유 없다.
4)소결론

따라서 이 사건 각 처분 중 가산세 부분도 적법하다.
6.결론

그렇다면 원고의 예비적 청구는 이유 없어 이를 기각하여야 한다.제1심판결 중 환송판결로 확정된 부분(주위적 청구)을 제외한 나머지 부분은 이와 결론을 달리하여 부당하므로,이 법원에서 감축된 청구를 포함하여 위 나머지 부분을 주문과 같이 변경한다.